Standart maliyet yönteminin amacı maliyet kontrolüdür. Bu sebeple, mamul maliyetleri önceden belirlenmiş maliyetlere göre hesaplanır. Bu yöntemde standart maliyetler bilimsel teknik ve esaslara göre hazırlanır. Tahmini maliyetler olması bekleneni ifade ederken, standart maliyetler olması gerekeni ifade eder. Bu yöntemde, standartlara göre belirlenen ve mamullere yüklenen maliyetler, fiili maliyetlerle karşılaştırılır ve sapmalara göre analizler yapılır. Bu yöntem, hem planlama, hem de maliyetlerin düşürülmesi için önemli bir araçtır.
Standart Maliyet Kavramı:
Standart kavramı bir hedefe ulaşmak ya da bir faaliyeti gerçekleştirmek için önceden belirlenmiş ölçüt ve esasları ifade eder. Bunlar miktar, zaman veya değer ölçütleri biçiminde ifade edilebilir. Örneğin, bir mamulün üretilmesi için ne kadar hammadde kullanılacağı miktar standardını, bir birim hammaddenin kaça alınacağı ise fiyat(değer) standardını ifade eder. Bunlar maliyet standartlarıdır. Bir birim mamulün üretilebilmesi için belirlenen hammadde ile ilgili miktar ve fiyat standardının çarpılması sonucu ise hammeddeye ait standart maliyet elde edilmiş olur. Standart maliyet, belli bir faaliyet hacminde ve belli şartlar altında bir ürünün maliyetini oluşturan unsurların bilimsel esaslara dayanarak önceden belirlenmiş değerini ifade eder.
Standart Maliyetlerin Belirlenmesi:
Standart maliyetlerin belirlenmesi, maliyet unsurları itibariyle bir birim mamulün, standart üretim maliyetinin hesaplanmasını ifade eder. Her bir maliyet unsuruna ait fiziki ve değere dayalı maliyet standartlarına göre belirlenir.
Direkt İlkmadde ve Malzeme Giderleri Standart Birim Tutarı
İlkmadde ve malzeme giderleri standart tutarı = Standart miktar x Standart fiyat
Direkt İşçilik Giderleri Standart Birim Tutarı
Direkt işçilik giderleri standart tutarı = Standart Süre(zaman) x Standart ücret
Genel Üretim Giderleri Standart Birim Tutarı
Genel üretim giderlerinin standart birim tutarının hesaplanmasında miktar ve fiyat standardı yerine standat yükleme oranları hesaplanır. Standart(bütçelenen) faaliyet hacmine göre genel üretim giderleri bütçesi hazırlanır. GÜG bütçesi hazırlanmasında giderlerin değişken ve sabit olarak ikiye ayrılması ve esnek bütçe denklemlerinin de belirlenmesi sapmaların hesaplanmasında da kolaylık sağlar.
Mamul Maliyetlerinin Standart Maliyetlere Göre Belirlenmesi ve Muhasebe Kayıtları:
Üretilen mamullerin maliyeti standart tutarlara göre belirlenir. Fiili üretim miktarı her bir maliyet unsuru için belirlenmiş standart birim tutarları ile çarpılarak mamulün maliyet unsurları itibariyle toplam standart maliyeti elde edilir. Bu tutarlar, ilgili yansıtma hesaplarının alacağı karşılığında 151 Yarı Mamuller – Üretim hesabının borcuna kaydedilir. Bu hesap daha sonra 152 Mamuller hesabına devredilerek kapatılır.
Örnek:
Bir işletmenin döneme ait X mamulüne ait standart maliyet kartından alınan bilgiler aşağıdaki gibidir. İşletme dönemde 500 adet X mamulü üretimini gerçekleştirmiştir.
Standart DİMMG 12.000, Standart DİG 5.000 ve Standart GÜG 8.000
Mamul standart maliyetinin hesaplanması:
Standart DİMMG 500 x 12.000 = 6.000
Standart DİG 500 x 5.000 = 2.500
Standart GÜG 500 x 8.000 = 4.000
Toplam = 12.500
| ————————————————————– 151 YARI MAMULLER – ÜRETİM 711 DİMMG YANSITMA 721 DİG YANSITMA 731 GÜG YANSITMA |
12.500 |
6.000 2.500 4.000 |
||||
| ————————————————————– 151 MAMULLER 151 YARI MAMULLER – ÜRETİM ————————————————————– |
12.500 | 12.500 |
İşletme üretilen mamullerin maliyetini yukarıdaki biçimde belirler ve kaydeder. Mamul üretimi ile ilgili olarak gerçekleşen giderler de ayrıca izlenir ve dönem sonunda standart maliyetlerle fiili maliyetler karşılaştırılarak farklar hesaplanır.
Farkların(Sapmaların) Hesaplanması ve Muhasebeleştirilmesi:
Yöntemin en önemli özelliği, bir mamulün standart ve fiili maliyetlerinin karşılaştırılarak farkların hesaplanması ve bunların analiz edilmesidir. Fiili maliyetlerin standart maliyetlerden yüksek gerçekleşmesi “olumsuz”, düşük gerçekleşmesi de “olumlu” fark olarak ifade edilir.
Fark: Fiili Maliyet – Standart Maliyet
Fiili maliyet>Standart maliyet —> Olumsuz Fark
Standart maliyet> Fiili maliyet —> Olumlu Fark
Standart ve fiili maliyetler aynı baz esas alınarak belirlenir ve izlenir. Farkların gider türleri, gider yerleri ve gider fonksiyonları açılarından ayrı ayrı belirlenmesi ve analiz edilmesi yöntemin etkinliğini arttırır. Fayda maliyet karşılaştırılması gözden ırak tutulmamalıdır.
Tek düzen hesap planında fark hesapları şöyle sınıflandırılmıştır.
710 DİMMG
711 DİMMG Yansıtma
712 DİMM Fiyat Farkı
713 DİMM Miktar Farkı
720 DİG
721 DİG Yansıtma
722 Dİ Ücret Farkları
723 Dİ Süre Farkları
730 GÜG
731 GÜG Yansıtma
732 GÜG Bütçe Farkları
733 GÜG Verimlilik Farkları
734 GÜG Kapasite Farkları
DİREKT İLK MADDE VE MALZEME FARKLARI
DİMMG Toplam Farkı = Fiili DİMMG – Standart DİMMG
Direkt ilk madde ve malzeme giderlerine ait farkların hesaplanması, fiyat ve miktar farkı olmak üzere iki şekilde yapılır.
Fiyat Farkı:
DİMM fiyat farkı, fiili fiyatın standart fiyattan farklı gerçekleşmesi halinde ortaya çıkan olumlu ya da olumsuz farkı ifade eder.
Fiyat farkı = (fiili fiyat – standart fiyat) x fiili tüketim miktarı
Miktar Farkı:
DİMM miktar farkı, fiili tüketimin standart tüketim miktarından farklı gerçekleşmesi halinde ortaya çıkan olumlu ya da olumsuz farkı ifade eder.
Miktar farkı = (fiili miktar – fiili üretim için standart miktar) x standart fiyat
DİMMG Farklarının Muhasebeleştirilmesi:
DİMM fiyat farkının muhasebeleştirilmesi 150 İlk madde ve malzeme stokları hesabının standart veya fiili fiyatlarla izlenmesine gör farklılık gösterir. Biz burada fiili fiyatlarla izlenmesi durumunu örneklendireceğiz.
Örnek:
X işletmesi dönemde 200 adet A mamulünün üretimini gerçekleştirmiştir. Üretimle ilgili DİMMG bilgileri aşağıdaki gibidir.
Satın alınan miktar = 2.200 kg
Satın alma fiyatı = 48 TL / kg
Standart fiyat = 50 TL / kg
Standart miktar = 10 kg / mamul
Üretime verilen = 2.100 kg
Satın alınan ilk madde ve malzeme stokları hesaba fiili fiyatlara göre kaydedilir.
| ————————————————————– 150 İLK MADDE VE MALZEME STOKLARI 100 KASA |
105.600 | 105.600 | ||||
| ————————————————————– 710 DİREKT İLK MADDE VE MALZEME GİDERLERİ 150 İLK MADDE VE MALZEME STOKLARI ————————————————————– |
100.800 | 100.800 |
Mamul maliyetine ise, standart fiyatlarla yüklenir. Standart DİMMG = 200 adet x 500 = 100.000 TL
| ————————————————————– 151 YARI MAMULLER ÜRETİM 711 DİMMG YANSITMA HS. ————————————————————– |
100.000 | 100.000 |
Fiyat farkı = (48 -50) x 2.100 = 4.200 olumlu
Miktar farkı= (2.100 – 2.000) x 50 = 5.000 olumsuz
Net fark = 800 olumsuz
| ————————————————————– 711 DİMMG YANSITMA H. 713 DİMMG MİKTAR FARKI 710 DİMMG 712 DİMMG FİYAT FARKI ————————————————————– |
100.000 5.000 |
100.800 |
||||
| 712 DİMMG FİYAT FARKLARI 152 MAMULLER H. 620 SMM H. ————————————————————– |
14.900 |
4.400 6.000 |
||||
| 152 MAMULLER 620 SMM H. 713 DİMMG MİKTAR FARKI ————————————————————– |
2.000 3.000 |
5.000 |
DİREKT İŞÇİLİK FARKLARI
DİG Toplam Farkı = Fiili DİG – Standart DİG
Direkt işçilik giderlerine ait farkların hesaplanması, ücret ve süre(zaman) farkı olmak üzere iki şekilde yapılır.
Ücret Farkı:
Ücret farkı = (fiili ücret – standart ücret) x toplam fiili süre
Süre(Zaman) Farkı:
Süre farkı = (toplam fiili süre – fiili üretim için standart süre) x standart fiyat
DİG Farklarının Muhasebeleştirilmesi:
Örnek:
X işletmesi dönemde 200 adet A mamulünün üretimini gerçekleştirmiş ve satılmıştır. Üretimle ilgili DİG bilgileri aşağıdaki gibidir.
Standart süre = 5 DİS / mamul
Standart ücret = 30 TL / DİS
Toplam fiili süre = 1.100 DİS
Fiili Ücret = 32 TL / DİS
Ücret farkı = (32 – 30) x 1.100 = 2.200 olumsuz
Süre farkı = (1.100 – (5 x 200)) x 30 = 3.000 olumsuz
Toplam DİG farkı = 5.200 olumsuz
| ————————————————————– 721 DİG YANSITMA H. 722 DİG ÜCRET FARKI 723 DİG SÜRE FARKI 710 DİMMG ————————————————————– |
30.000 2.200 3.000 |
35.200 |
||||
| 620 SMM H. 152 MAMULLER H. 620 SMM H. ————————————————————– |
5.200 |
2.200 3.000 |
GENEL ÜRETİM GİDERLERİ FARKLARI
GÜG Toplam Farkı = Fiili GÜG – Maliyetlere Yüklenen GÜG
Genel üretim giderleri farkı yukarıdaki biçimde hesaplanabilir. Ancak gider kontrolü açısından daha iyi sonuçlar vermesi için, Tekdüzen Muhasebe Sisteminde esas alındığı şekilde konu ele alınacaktır.
GÜG Bütçe Farkı
GÜG Verimlilik Farkı
GÜG Kapasite Farkı
Genel üretim giderlerine ilişkin farkların hesaplanmasındaki karmaşıklık, GÜG özelliğinden ve hesaplamada kullanılan formüllerde yer alan kavramlardan kaynaklanmaktadır.
Örnek:
A mamulü üretimi yapan işletme gelecek dönem için 200 adet üretim planlamaktadır. Her bir mamulün üretimi için belirlenen standart süre 2 saattir. İşletme tarafından 400 DİS’ lik standart çalışma hacmi için bütçelenen GÜG ait bilgiler “Standart Birim Tutar Kartı” aşağıdaki gibidir.
GENEL ÜRETİM GİDERLERİ STANDART BİRİM TUTAR KARTI |
|||
| Genel Üretim Giderleri | Değişken | Sabit | Toplam |
| Endirekt Malzeme Giderleri Endirekt İşçilik Giderleri Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler Çeşitli Giderler Amortisman ve Tükenme Payları |
3.000 4.000 1.000 |
2.200 |
3.000 4.000 2.200 3.000 2.800 |
| Toplam Bütçelenmiş GÜG (a) | 8.000 | 7.000 | 15.000 |
| Standart(Bütçelenen) Faaliyet Hacmi (DİS) (b) | 400 | 400 | 400 |
| Faaliyet Hacmi Birimi için Standart GÜG Yükleme Oranları (a/b) | 20 | 17,5 | 37,5 |
| Esnek Bütçe Denklemi | 20 X + 7.000 | ||
| Mamul Birimi için Standart GÜG Yükleme Oranları | 40 | 35 | 75 |
İşletme dönemde 418 DİS çalışma karşılığı 190 adet mamul üretmiştir. Bu üretim için yapılan fiili GÜG ise 16.000 TL dir.
GÜG Bütçe Farkı:
Bütçe farkı = fiili GÜG – fiili faaliyet hacmi için bütçelenmiş GÜG
Fiili GÜG : Dönemde gerçekleşen ve 730 GÜG hesabına kaydedilen giderleri ifade eder. Örneğimizde 16.000 TL dir.
Fiili faaliyet hacmi için bütçelenmiş GÜG : Fiili faaliyet hacmine karşılık gelen standart genel üretim giderlerini ifade eder. Esnek bütçe denkleminde X yerine, fiili faaliyet hacmi konulur.
= 20 (418) + 7.000 = 15.360 TL
Bütçe farkı = 16.000 – 15.360 = 640 TL. olumsuz
GÜG Verimlilik Farkı:
Verimlilik farkı, fiili faaliyet hacmindeki GÜG bütçe tutarlarıyla, fiili üretim karşılığı standart faaliyet hacmindeki bütçe tutarları arasındaki farkı ifade eder. Üretim standartlara göre öngörülen sürenin altında yapılmış ise verimli bir çalışmadan bahsedilebilir. DİG süre farkının olumsuz olması halinde, GÜG verimlilik farkı da olumsuz olur. Verimlilik farkı değişken GÜG ile ilgilidir.
Verimlilik farkı = [fiili faaliyet hacmi için bütçelenmiş GÜG – fiili üretim karşılığı standart faaliyet hacmi için bütçelenmiş GÜG]
veya
Verimlilik farkı = [fiili faaliyet hacmi – fiili üretim karşılığı standart faaliyet hacmi] x standart değişken GÜG yükleme oranı
Fiili faaliyet hacmi: Dönemde yapılan toplam çalışmayı ifade eder ve örneğimizde 418 DİS olarak verilmiştir.
Fiili faaliyet hacmi için bütçelenmiş GÜG : Fiili faaliyet hacmine karşılık gelen standart genel üretim giderlerini ifade eder. Esnek bütçe denkleminde X yerine, fiili faaliyet hacmi konulur.
= 20 (418) + 7.000 = 15.360 TL
Fiili üretim karşılığı standart faaliyet hacmi: Fiili üretim miktarı için standartlara göre yapılması gereken çalışma(faaliyet) hacmini gösterir. Çoğu zaman “standart faaliyet hacmi” olarak ifade edilir. Örneğe göre standartlar, bir birim mamul için 2 DİS çalışmayı öngörmektedir. Buna göre, fiiline üretilen 190 adet mamul üretimi için standart faaliyet hacmi 190 x 2 = 380 DİS dir. Bu süre, 190 adet mamulü üretmek için öngörülen süredir. Bu sürenin altında ya da üzerinde yapılan çalışma verimli ya da verimsiz çalışma ile ilgilidir. Fiili çalışma 418 saat olduğu için verimsiz bir çalışma olarak yorumlanabilir.
Fiili üretim karşılığı standart faaliyet hacmi için bütçelenmiş GÜG: Yukarıda açıklanmış olan fiili üretim karşılığı standart faaliyet hacmine karşılık gelen, bütçelenen(standart) GÜG ifade edilmektedir. Bir başka ifadeyle, 190 adet mamul, standart sürelere uygun olarak üretilse idi, bunun karşılığındaki standart GÜG ne olurdu? Bunun için esnek bütçe denkleminden yararlanılır.
Y = 20(380) + 7.000 = 14.600 TL
380 saat için bütçelenen GÜG 14.600 TL dir.
Fiili faaliyet hacmi için bütçelenmiş GÜG: Fiili faaliyet hacmine karşılık gelen standart GÜG ifade eder. Esnek bütçeden yararlanılır. X yerine fiili faaliyet hacmini konur. Fiili faaliyet hacmi 418 DİS idi.
Y = 20(418) + 7.000 = 15.360 TL
Fiili faaliyet hacmine göre ayarlanmış bütçe olarak da ifade edilebilir.
Verimlilik farkı = 15.360 – 14.600 = 760 TL. olumsuz
veya
Verimlilik farkı = (418 – 380) x 20 = 760 TL. olumsuz
GÜG Kapasite Farkı:
Fiili üretim karşılığı standart faaliyet hacmi için bütçelenmiş GÜG ile maliyetlere yüklenmiş GÜG arasındaki farkı ifade eder. Kapasite farkı, sabit giderlerle ilgilidir. Fiili üretimin beklenen kapasiteden farklı gerçekleşmesi halinde sabit giderlerin maliyetlere yüklenmesinden kaynaklanır. Sabit GÜG maliyetlere eksik yüklenmesi, beklenen kapasitenin altında üretim yapılması halinde söz konusu olur.
Kapasite farkı = [fiili üretim karşılığı standart faaliyet hacmi için bütçelenmiş GÜG – maliyetlere yüklenmiş standart GÜG]
veya
Kapasite farkı = [fiili üretim karşılığı standart faaliyet hacmi – standart üretim karşılığı standart faaliyet hacmi] x standart sabit GÜG yükleme oranı
Maliyetlere yüklenmiş standart GÜG: Mamul birimi için belirlenen standart yükleme oranlarına göre maliyetlere yüklenmiş GÜG ifade eder. Örneğe göre, mamul birimi için maliyetlere yüklenecek GÜG 75 TL dir. Bunun 40 TL’ si değişken, 35 TL’ si sabit GÜG dir.
Değişken GÜG : 190 x 40 = 7.600 TL
Sabit GÜG : 190 x 35 = 6.650 TL
Toplam 14.250 TL
Bu tutar, 731 GÜG YANSITMA hesabının alacağı karşılığında 151 YARI MAMULLER – ÜRETİM hesabının borcuna yazılacak tutardır. Fiili GÜG ile maliyetler yüklenen GÜG arasındaki fark, GÜG toplam farkını ifade eder.
Kapasite farkı = 14.600 – 14.250 = 350 TL. olumsuz
veya
Kapasite farkı = ((190 x 2) – (200 x 2) x 17,5) = (380 – 400) x 17,5 = 350 TL. olumsuz
Örneğe göre, 200 adet mamul üretimi planlanmışken 190 adet üretim gerçekleştirilmiştir. Mamul birimi için 35 TL olarak yüklenen sabit GÜG, mamullere toplam 350 TL (10 x 35) eksik yüklenmiş oldu.
GÜG Farklarının Muhasebeleştirilmesi
Dönemde üretilen mamullerin tamamının satıldığı varsayımıyla,
| ————————————————————– 731 GÜG YANSITMA H. 732 GÜG BÜTÇE FARKI 733 GÜG VERİMLİLİK FARKI 734 GÜG KAPASİTE FARKI 730 GÜG ————————————————————– |
14.250 640 760 350 |
16.000 |
||||
| 620 SMM H. 732 GÜG BÜTÇE FARKI 733 GÜG VERİMLİLİK FARKI 734 GÜG KAPASİTE FARKI ————————————————————– |
1.750 |
640 760 350 |
Kaynak: Mevlut Karakaya, Maliyet Muhasebesi, Gazi Kitapevi, Ankara